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率110％折成小麦3300000千克，每千克小
麦0。 058元，0。 058元×3300000千克=191400元）
借：应收政策性补贴191400
（2）向财政部门领取补贴时：
借：银行存款 19 1400
贷：应收政策性补贴 191400
以上2、3两顶经济业务实际并未发生，只是由于粮店的
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财务部门在帐面上进行倒帐，便取得平价利润78000元。而
且骗取财政部门政策性补贴191400元。
二、查帐结论
1。该粮管所所属粮店，在销售议价粮油商品中，收取面票顶现金，并以
此办法销售白糖等副食品，使面票以货币形式流 通，无价证券
变成了有价证券。粮管所作为国家粮食管理部
门，无视国家“关于不准将粮、米、面票作为有价证券流通”的规定，
以方便群众为名，钻粮食多种价格的空子，利用倒帐的办法，将无价证券变
成有价证券，是十分错误的，应予制止。
2。该所此种作法加大了平价粮的销售量，实际未向群众
售出平价粮，而是卖给议价粮，财政却要增加政策性补贴支出 191400
元。所以，以这种销售量向财政部门报领政策性补贴
是冒领。
3。粮管所对粮店（划小核算单位的全民所有，集体经营，独立核算单位）
的平价粮产品销售实行7％倒挂（即批零差价）。3000000千克平价面粉销售，
实物未动，只倒了一笔帐，就得到批另差价收入780000元，是不合理的收入，
连同冒领的政策性补贴一并上缴财政。
□查证与调整外贸企业“以出顶进”业务的查帐案例
一、错弊形态
国家现行政策规定，外贸企业“以出顶进”业务是指外贸企业经营的应
出口离境的商品由于国内有进口需要而转为国内销售并收取外汇的业务。在
会计核算上，该业务通过自营出口销售科目核算，同时统计出口成绩。对这
类业务税法规定应按商业企业在国内销售商品征收批发或零售环节的营业
税。某外贸企业为了逃避交税。“以出顶进”业务不交税或者通过会计核算
和帐务处理将应由报关离境出口国外的自营出口销售科目负担的国外佣金、
运保费冲减反映“以出顶进”业务的自营出口销售科目、减少作为计税金额
的进销差价收入，以达到逃税的目的。其帐务处理是：
（1）“以出顶进”销售商品时：
借：银行存款 万元 20000
贷：自营出口销售 万元 20000
同时结转销售成本：
借：自营出口销售 万元 18000
贷：库存出口商品 万元 18000
（2）某外贸企业按“以出顶进”销售的进销差价交纳营业税、城建税，
教育附加费共计218万元。但该外贸企业借口不了解政策，未交纳“以出顶
进”业务的营业税。
（3）某外贸企业采取减少自营出口销售收入的办法，缩小进销差价收
入，将应分摊冲减报关离境出口的自营出口销售收入的国外佣金、运保费等
转而冲减“以出顶进”项下的自营出口销售收入：
贷：自营出口销售—国内×单位 万字 （红字）1200
外汇帐款结算 （或银行存款）—国外×单位 万 1200
元
按税务局核定的纳税期限缴纳税金时，只缴纳87。2万元。通过上述帐务
处理，使企业“以出顶进”业务的进销差价收入减少了1200万元，从而逃避
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交税130。 8万元。根据国家税务局（88）国税流字第006号文件和《中华人
民共和国营业税暂行条例及实施细则》，该公司应补交税收13O。 8万元。
二、查证方法
（1）查看自营出口销售明细帐已销售对象是国内单位还是国外单位，以
确定该外贸企业有“以出顶进”业务，然后索要有关“以出顶进”的批准文
件，以确定“以出顶进”业务开展的合法性。
（2）自营出口销售明细帐一般采取多栏式，国外佣金、运保费都应按主
要商品直接认定，并冲减相应的自营出口销售收入。在查帐时注意查看反映
“以出顶进”业务的自营出口销售细帐的贷方发生额有无用红数冲减销售收
入的记录；并查看税金及应交税金科目有无“以出顶进”业务收入交纳税金
的记录，交纳税金的计算是否正确，从而确定该外贸企业是否交税，有无漏
税的问题。
三、帐务调整
（1）对根本没有交税的外贸企业应令其补交“以出顶进”业务的税款，
其帐务处理是：
借：税金 万元 218
贷：应交税金 万无 218
借：应交税金 万元 218
贷：银行存款 万元 218
（2）对漏交税金部分应调整有关帐目，令其补交所漏税金：
贷：自营出口销售——国内某单位 万元1200
贷：自营出口销售——国外某公司 万元1200（红字）
借：税金 万元130。8
贷：应交税金 万元130。8
借：应交税金 130。 8万元
贷：银行存款 130。 8万元
□查证与调整外汇帐款结算帐户中套汇的查帐案例
一、错弊形态
现行对外贸易企业基本业务统一会计制度规定，外汇帐款明细帐应分别
设立“进口”和“出口”帐户，某些外贸企业在既有出口业务又有进口业务
情况下，为了将出口应收取的外汇收入直接用于计划外进口，套取国家的外
汇，往往在科目设置上做文章，外汇帐款结算不区分“进口”和“出口”帐
户，与外商协商以出口收取的外汇支付进口用汇，在帐务上则通过外汇帐款
结算科目借贷互抵，在我国境外直接用出口收汇坐支进口用汇，实现其套汇
的目的。其错弊的帐务处理形式为：
（1）在进口时，通过外汇帐款结算的贷方反映应支付的外汇，但不列明
是进口应付外汇。
借：原材料或库存出口商品 1000万元
贷：外汇帐款结算—国外某公司1000万元
（2）在出口时，仍通过同—外汇帐款结算的借方反映应收取的外汇，同
时既不列明是出口外汇，也不列明是进口外汇。
借：外汇帐款结算——国外某公司25000万元
贷：自营出口销售 25000万元（3）通过外汇帐款结算的贷方收
回出口应收取的外汇，在境外坐支了进口用汇后的差额时：
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借：银行存款 万元15000
贷：外汇帐款结算——国外某公司 15000万元。
上述三套貌似正确的帐务处理的错弊在于：外汇帐款结算帐户未区分进
口与出口，因而进口商品的用汇已用出口应收取的外汇通过外汇帐款结算帐
户的一借一贷在境外直接坐支。《中华人民共和国外汇管理暂行条例》第二
章第六条规定：“境内机构除经国家外汇管理总局或者分局批准……不得以
外汇收入抵作外汇支出……”，《违反外汇管理处罚施行细则》第二条第六
款规定：“下列行为属于套汇行为，境内机构以出口收入或者其它收入的外
汇抵偿进口物品费用或其它支出的”，上述规定说明，外贸企业不区分进口
与出口，在外汇帐款结算帐户核算中用出口外汇收入直接在境外坐支进口用
汇，并在外汇帐款结算帐户通过借贷互抵的作法属套汇行为。
二、查证方法
检查人员在熟悉我国的外汇管理政策及外贸企业会计制度和进出口业务
核算的设帐规则的前提下，采取下列方法从外汇帐款结算帐户上查证套汇问
题。
（1）采取逆查及外围突破的方法，通过对会计报表、总帐及库存出口商
品帐、原材料帐、自营进口销售帐，自营出口销售帐的粗线条的浏览与核对，
首先确定该外贸企业在同一国际市场既有进口业务又有出口业务，然后就应
把查证外汇帐款结算明细帐作为重点。
（2）在对外汇帐款结算明细帐查证时，首先应查证其外汇帐款往来的设
帐是否正常，是否符合会计制度的规定，是否按进口与出口分别设帐。如果
未区分进口与出口设户，就需要跟踪检查反映进口付汇的业务的外汇帐款结
算到哪一子目核算？怎样核算？从中就能查出某弊端所在。查证时应注意抓
重点并调阅记帐凭证及原始单据。因为，错弊隐匿于大量的正常业务的会计
核算之中，而且错误的会计处理由于其主观的技术上的处理，更具有隐秘性。
如在记载进口业务的外汇支出时，其摘要往往记为：正常出口向中行结汇。
如果不调阅记帐凭证及原始单据，很难发现是支付的进口用汇。而实际上出
口结汇与进口用汇的会计核算内容完全不同。
进口时的会计分录为：借：库存商品或原材料；贷：外汇帐款结算。
向中行结汇时的会计分录为：借：银行存收；贷：外汇帐款结算。
虽然从外汇帐款结算明细帐上反映的都是贷记外汇帐款结算，但内容与
实质都不一样。因此，在查证外汇帐款结算帐户时，要注意详查与重点抽查
相结合，必要时必须调取记帐凭证及原始单据。特别注意对港澳地区的外汇
往来是否正常，因为该地区与国内外贸企业的外汇往来发生错弊的概率较
大。另外应将国内外贸企业与同一国家同一客户既有进口业务又有出口业务
的外汇往来作为重点查证，注意调阅反映外汇帐款结算贷方发生数的记帐凭
证。而且还应将外汇帐款结算借方金额较大的帐目作为重点，查清未及时收
汇的原因。这样通过外汇帐款结算帐户套汇的问题就能查清。
三、调整方法
根据《违反外汇管理处罚施行细则》第三条规定，对外贸企业�